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會計(jì)網(wǎng)絡(luò)化的計(jì)算機(jī)舞弊與審查 -社會實(shí)踐報(bào)告
網(wǎng)絡(luò)的最大優(yōu)點(diǎn)開放性與共享性恰恰是對安全性要求較高的會計(jì)網(wǎng)絡(luò)的最致命的弱點(diǎn)。由于在網(wǎng)絡(luò)會計(jì)中起主要關(guān)鍵作用的是計(jì)算機(jī)，因此審計(jì)人員應(yīng)該根據(jù)自己處理傳統(tǒng)舞弊案件的經(jīng)驗(yàn)，較透徹地分析計(jì)算機(jī)舞弊手法，努力檢查并處理計(jì)算機(jī)犯罪事件，針對不同的情況，運(yùn)用相應(yīng)的審計(jì)手段。一、計(jì)算機(jī)舞弊分析
（一）篡改輸入
這是計(jì)算機(jī)舞弊中最簡單最常用的手法。數(shù)據(jù)在輸入前或輸入后被篡改了。它通常表現(xiàn)為：虛構(gòu)業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)，如將假存款單輸入銀行的系統(tǒng)中，增加作案者的存款數(shù)；修改業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)；刪除業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)，如從存貨系統(tǒng)中刪除某個(gè)存貨數(shù)據(jù)，消除購貨業(yè)務(wù)憑證。通過對數(shù)據(jù)作非法改動，導(dǎo)致會計(jì)數(shù)據(jù)的不真實(shí)、不可靠、不準(zhǔn)確或以此達(dá)到某種非法目的，如，轉(zhuǎn)移單位資金到指定的個(gè)人賬戶等。
可能的舞弊者包括：參與業(yè)務(wù)處理的人員、數(shù)據(jù)準(zhǔn)備人員、源數(shù)據(jù)提供人員、能夠接觸計(jì)算機(jī)但不參與業(yè)務(wù)處理的人員。
可能的證據(jù)包括：源文件、業(yè)務(wù)文件、計(jì)算機(jī)可讀文件、磁盤、磁帶、異常報(bào)告、錯誤的運(yùn)行結(jié)果等。
（二）竊取或篡改商業(yè)秘密、非法轉(zhuǎn)移電子資金和數(shù)據(jù)泄密等
竊取或篡改商業(yè)秘密是系統(tǒng)非法用戶利用不正常手段獲取企業(yè)重要機(jī)密的行為。借助高技術(shù)設(shè)備和系統(tǒng)的通訊設(shè)施非法轉(zhuǎn)移資金對會計(jì)數(shù)據(jù)的安全保護(hù)構(gòu)成很大威脅。
1、數(shù)據(jù)在傳輸過程中，由于使用的是開放式的TCP/IP協(xié)議，信息的傳輸路線是隨機(jī)的。因而可能出現(xiàn)物理 、感應(yīng) 、口令字試探、信息竊取、身份假冒。
2、數(shù)據(jù)在輸出過程中，舞弊者能夠把敏感數(shù)據(jù)隱藏在本來沒有問題的輸出報(bào)告中，采取的方法是增加數(shù)據(jù)塊；控制并觀察設(shè)備部件運(yùn)轉(zhuǎn)，如磁帶的讀和寫，打印機(jī)打印和跳躍行次的結(jié)構(gòu)所發(fā)出的響音，錄在磁帶上，可以得到二進(jìn)制信息。
3、采取設(shè)備上的特殊配置，可以在CPU芯片中置入無線發(fā)射接受功能，在操作系統(tǒng)、數(shù)據(jù)庫管理系統(tǒng)或應(yīng)用程序中預(yù)先安置用于情報(bào)收集、受控激發(fā)破壞的程序。
可能的舞弊人員除了篡改輸出報(bào)告為內(nèi)部用戶外，其他多為外來者，更多的是間諜人員。
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篡改程序是指對程序做非法改動，以便達(dá)到某種舞弊的目的。常見的手法有“陷門”和“特洛伊木馬”。
1、陷門
從CPU、操作系統(tǒng)到應(yīng)用程序，任何一個(gè)環(huán)節(jié)都有可能被開發(fā)者留下“后門”，即“陷門”。陷門是一個(gè)模塊的秘密入口，這個(gè)秘密入口并沒有記入文檔，因此，用戶并不知道陷門的存在。在程序開發(fā)期間陷門是為了測試這個(gè)模塊或是為了更改和增強(qiáng)模塊的功能而設(shè)定的。在軟件交付使用時(shí)，有的程序員沒有去掉它，這樣居心不良的人就可以隱蔽地訪問它了。
2、在系統(tǒng)中秘密編入指令，使之能夠執(zhí)行未經(jīng)授權(quán)的功能，這種行為叫特洛伊木馬。典型的特洛伊木馬是竊取別人在網(wǎng)絡(luò)上的賬號和口令，它有時(shí)在合法用戶登陸前偽造登陸現(xiàn)場，提示用戶輸入賬號和口令，然后將賬號和口令保存到一個(gè)文件中，顯示登陸錯誤，退出特洛伊木馬程序。用戶以為自己輸錯了，再試一次時(shí)，已經(jīng)是正常的登陸了，用戶也就不會懷疑。而特洛伊木馬已經(jīng)獲得了有價(jià)值的信息躲到一邊去了。
可能的舞弊者絕大部分是計(jì)算機(jī)高手，包括系統(tǒng)管理員、網(wǎng)絡(luò)管理員、系統(tǒng)操作員、網(wǎng)絡(luò) 等。
可能的證據(jù)包括：源文件、數(shù)據(jù)庫文件。
二、計(jì)算機(jī)舞弊的審查
對計(jì)算機(jī)舞弊的審查除了借鑒傳統(tǒng)審計(jì)方法，如：分析性復(fù)核，審閱與核對法，盤點(diǎn)實(shí)物，查詢及函證外，最有效的是根據(jù)網(wǎng)絡(luò)會計(jì)系統(tǒng)的特點(diǎn)有針對性地進(jìn)行審查。
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1、應(yīng)用傳統(tǒng)方法審查手工記賬憑證與原始憑證的合法性。首先，審計(jì)人員應(yīng)抽查部分原始單據(jù)，重點(diǎn)使用審閱法確定業(yè)務(wù)發(fā)生的真實(shí)性，判斷原始單據(jù)的來源是否合法，其數(shù)據(jù)有無被篡改，金額是否公允等。其次，采用核對法，將記賬憑證的內(nèi)容和數(shù)據(jù)與其原始單據(jù)的內(nèi)容和數(shù)據(jù)進(jìn)行核對，審查計(jì)算機(jī)處理的起點(diǎn)是否正確。最后再進(jìn)行賬賬核對。
2、應(yīng)用抽樣審計(jì)技術(shù)，將機(jī)內(nèi)部分記賬憑證與手工記賬憑證進(jìn)行核對，審查輸入憑證的真實(shí)性。根據(jù)被審對象所輸入的憑證，通過手工操作，將處理的結(jié)果與計(jì)算機(jī)處理系統(tǒng)的輸出結(jié)果進(jìn)行對比，檢驗(yàn)其是否一致。
3、測試數(shù)據(jù)的完整性。審計(jì)人員模擬一組被審單位的計(jì)算機(jī)數(shù)據(jù)處理系統(tǒng)的數(shù)據(jù)輸入，使該系統(tǒng)在審計(jì)人員的親自操作或控制下，根據(jù)數(shù)據(jù)處理系統(tǒng)所能達(dá)到的功能要求，完成處理過程，得到的數(shù)據(jù)與事先計(jì)算得到的結(jié)果相比較，檢驗(yàn)原來數(shù)據(jù)與現(xiàn)有數(shù)據(jù)之間是否保持完全一致。
4、對輸出報(bào)告進(jìn)行分析，檢查有無異常情況或涂改情況。如與審計(jì)相關(guān)的賬冊、報(bào)表、操作日志、上機(jī)記錄等要打印備查。
5、數(shù)據(jù)的安全性審查。檢查數(shù)據(jù)在輸入前后是否接受了各種驗(yàn)證。包括：(1)責(zé)任分工：網(wǎng)絡(luò)電子數(shù)據(jù)處理部門與用戶部門是否職責(zé)分離，如果有一個(gè)人既負(fù)責(zé)業(yè)務(wù)交易，又有權(quán)接觸電子數(shù)據(jù)處理，企業(yè)就存在舞弊和過失的雙重風(fēng)險(xiǎn)；網(wǎng)絡(luò)電子數(shù)據(jù)處理部門內(nèi)部是否有職責(zé)分工，在電子數(shù)據(jù)處理部門內(nèi)部進(jìn)行職責(zé)劃分，其目的是保證不相容職責(zé)由不同的人擔(dān)任，以及保證一個(gè)人能對其他人的工作進(jìn)行檢查。(2)經(jīng)辦人員分別負(fù)責(zé)制作、檢查、簽字工作，或者實(shí)行雙重負(fù)責(zé)制。
6、總量計(jì)算，建立輸入批控制核算。在這種方法中，審計(jì)人員首先根據(jù)控制要點(diǎn)選擇數(shù)據(jù)，建立批處理總數(shù)，然后將數(shù)據(jù)輸入，將輸出結(jié)果與批處理總數(shù)相核對。采用這一方法，數(shù)據(jù)被分為小組，加總得到的合計(jì)數(shù)，即為控制總數(shù)。數(shù)據(jù)可以是正常的，也可以是非正常的。對于非正常數(shù)據(jù)，可以檢查程序?qū)斎脲e誤的更正以及校驗(yàn)的過程，以確認(rèn)輸入校驗(yàn)措施的可靠性。
7、對操作權(quán)限進(jìn)行審查。檢查是否有非法越權(quán)行為或泄密行為。包括：(1)身份驗(yàn)證。驗(yàn)證訪問者的身份是否與賦權(quán)者的身份一致。(2)存取控制權(quán)限的控制情況。密級——絕密、機(jī)密、秘密、內(nèi)部、敏感。分工——系統(tǒng)開發(fā)人員、系統(tǒng)管理員、操作員、用戶。
8、檢查上機(jī)日志。操作系統(tǒng)的日志文件中包含了詳細(xì)的用戶信息和系統(tǒng)調(diào)用數(shù)據(jù)的信息。在網(wǎng)絡(luò)會計(jì)中，由于用戶可隨機(jī)從不同的客戶機(jī)上登錄，主機(jī)間也經(jīng)常需要交換信息，對留下的記錄進(jìn)行分析判斷的難度是很大的。做這項(xiàng)工作需要正確的職業(yè)敏感和職業(yè)判斷。
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1、檢查計(jì)算機(jī)硬件設(shè)施附近是否有 或無線電發(fā)射裝置。具體包括：是否有 與通訊線路上的某部分接觸，是否通過使用盒式錄音機(jī)、麥克風(fēng)、AM/FM小錄音機(jī)、Modem進(jìn)行感應(yīng)式被動 。
2、檢查計(jì)算機(jī)系統(tǒng)的使用記錄，看數(shù)據(jù)文件是否被存取過或什么時(shí)間存取過，是否屬于正常工作。通常有IBM公司的SMF法與CCA軟件公司的TopSecret程序工具。其主要功能有：記錄使用者名、每個(gè)程序段的CPU使用時(shí)占用的存儲容量、使用的機(jī)器名、作業(yè)終了狀態(tài)等；數(shù)據(jù)文件使用記錄功能，如所使用的數(shù)據(jù)文件名、使用者名、數(shù)據(jù)文件的改變情況等；容量記錄功能，記錄每個(gè)數(shù)據(jù)文件的數(shù)據(jù)量等。
3、檢查打印資料是否及時(shí)處理，暫時(shí)不用的磁盤、磁帶上是否還殘留有數(shù)據(jù)。
4、檢查是否有非法用戶登錄過此系統(tǒng)。這可以通過系統(tǒng)訪問記錄或上機(jī)日志來找出線索。例如：系統(tǒng)記錄記錄某一個(gè)操作員的訪問時(shí)間通常是8點(diǎn)至17點(diǎn)，可是忽然出現(xiàn)了23點(diǎn)的訪問記錄，這就可以懷疑有非法用戶登錄此系統(tǒng)。
5、調(diào)查及函證懷疑對象的個(gè)人交往，以便發(fā)現(xiàn)線索。
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1、程序編碼檢查法。檢查全部或可疑部分源程序，分析是否有非法的源程序，以確定程序員是否留下“陷門”，同時(shí)應(yīng)注意程序的設(shè)計(jì)邏輯和處理功能是否恰當(dāng)。這種方法的具體步驟如下：(1)審計(jì)人員應(yīng)根據(jù)自身的經(jīng)驗(yàn)，編寫測試程序必要的控制措施。(2)分析源程序碼，檢查是否有必要的控制措施。(3)對源程序調(diào)用的子程序進(jìn)行測試，由于一些程序設(shè)計(jì)人員會在源程序中暗藏子程序，而這些子程序往往用作不合規(guī)的會計(jì)業(yè)務(wù)。
2、程序比較法。將實(shí)際應(yīng)用中應(yīng)用軟件的目標(biāo)代碼或源代碼與經(jīng)過審計(jì)的相應(yīng)備份軟件相比較，以確定是否有未經(jīng)授權(quán)的程序改動。具體實(shí)施時(shí)，可以借助一些系統(tǒng)工具。
3、測試數(shù)據(jù)法。它是一種模擬某些業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)，并將測試數(shù)據(jù)輸入系統(tǒng)，通過系統(tǒng)的處理來檢查系統(tǒng)對實(shí)際業(yè)務(wù)中同類數(shù)據(jù)處理的正確性以及對錯誤數(shù)據(jù)的鑒別能力的方法。它主要是對各種共同的細(xì)節(jié)處理的有效性的測試，例如合理性檢查、溢位檢查、負(fù)號檢查、校驗(yàn)法檢查記錄順序等。審計(jì)人員要根據(jù)測試的目的確定系統(tǒng)中必須包括的控制措施，應(yīng)用模擬數(shù)據(jù)或真實(shí)數(shù)據(jù)測試被審系統(tǒng)，檢查處理結(jié)果是否正確。
4、程序追蹤法。使用審計(jì)程序或?qū)徲?jì)軟件包，對系統(tǒng)處理過程進(jìn)行全方位或某一范圍內(nèi)的跟蹤處理，得出的結(jié)果與系統(tǒng)處理的結(jié)果相比較，以判斷系統(tǒng)是否安全可靠。運(yùn)用該方法可以方便地找到那些潛在的可能被不法分子利用的編碼段。
5、對犯罪行為的可能受益者進(jìn)行審計(jì)調(diào)查，審查其來路不明的個(gè)人收入。
【參考文獻(xiàn)】
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