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稅法公平價值論*
稅法公平價值論*李 剛**
第三章 中國稅法之現(xiàn)代化
——由稅法公平價值研
究引出的若干思考
確定稅法的價值的概念及其含義，以及對稅法的公平價值的理性分析，雖然是研究所必需、而且是極其重要的，但還不是研究的目的本身；研究的目的應當是在此基礎上，明確稅法的公平價值所體現(xiàn)出來的理論意義和實踐意義，使稅法的（應有）價值能夠在對實在稅法的既存價值不斷加以修正完善、同時其自身由此持續(xù)發(fā)展優(yōu)化的過程中，不斷地得以自我實現(xiàn)和自我超越，從而具有永恒的指導意義。
筆者認為，“中國稅法之現(xiàn)代化”正是稅法公平價值的理論意義和實踐意義相結合的最佳范例。因為，“中國稅法之現(xiàn)代化”不僅包括稅法學理論的現(xiàn)代化，還包括稅法實踐的現(xiàn)代化。稅法的公平價值對于稅法學理論之現(xiàn)代化——或稱現(xiàn)代稅法學的意義，筆者在第二章第二節(jié)已有部分論及；以下則深入探討作為稅法公平價值之本源的“契約精神”對中國稅法之現(xiàn)代化的理論意義，以及稅法的公平價值對中國稅法之現(xiàn)代化的實踐意義。
當然，這是一個大題目，筆者雖思考良久，仍未得要領。此處，只是簡略表明一下筆者不成熟的想法。
第一節(jié) 中國稅法之現(xiàn)代化概述
概念與內(nèi)容
中國稅法之現(xiàn)代化是在中國法制之現(xiàn)代化的大背景下應運而生的。所謂現(xiàn)代化，簡單來說，是指從傳統(tǒng)社會向現(xiàn)代社會轉變的過程，那么法制現(xiàn)代化就是指一個國家的傳統(tǒng)型法制向現(xiàn)代型法制轉化的過程。這一歷史性的轉變，將使一個國家的法律整體面貌發(fā)生巨大的變化：在靜態(tài)方面，法制現(xiàn)代化意味著已公布的法律應當是體系完整、層次分明、結構均衡、規(guī)范協(xié)調(diào)、體例統(tǒng)一，并且體現(xiàn)人民意志、適應社會發(fā)展、代表人類前進趨勢的“良法”；在動態(tài)方面，則意味著“法律應在任何方面受到尊重而保持無上的權威”[117]。簡言之，法制現(xiàn)代化的目標就是“法治”(rule of law)的實現(xiàn)。在目前的中國，法制現(xiàn)代化與寫入憲法的“依法治國，建設社會主義法治國家”是“同一命題的兩種表達”[118]：后者是前者的實質(zhì)內(nèi)容和戰(zhàn)略目標，前者是后者的描述性寫照。[119]
因此，中國稅法之現(xiàn)代化，簡單來說，就是“稅收法治”（Rule of Tax Law）的實現(xiàn)過程。具體而言，筆者以為，至少應該包括以下幾方面的內(nèi)容：（一）在理論基礎方面，以社會契約論中的合理因素——“契約精神”與國家意志論和國家分配論的有機、合理結合為基礎，形成從規(guī)則注釋到原則分析、再到價值研究的完整的基本理論體系；（二）在思想條件方面，以重構之稅收法律意識為“稅收法治”的實現(xiàn)創(chuàng)造人文環(huán)境；（三）在立法保障方面，確立稅收法定主義為立法基本原則，并堅決一以貫之；（四）在制度運行方面，實行包括上述三方面內(nèi)容的依法治稅；（五）在最終目的方面，實現(xiàn)“稅收法治”的狀態(tài)。
支點與核心——契約精神
中國法制現(xiàn)代化的模式屬于應激型，即一個較落后的法律系統(tǒng)受較先進的法律系統(tǒng)的沖擊而導致的該法律系統(tǒng)由傳統(tǒng)向現(xiàn)代演進的過程。其推動力量來自兩個方面：一方面來自國家外部，來自外國較為先進的法律系統(tǒng)的沖擊與滲透；另一方面來自國家內(nèi)部，即作為對外來沖擊與滲透的反應，國內(nèi)各界對法制現(xiàn)代化的主動追求。[120]
在中國稅法之現(xiàn)代化的進程中，筆者認為，其推動力量就是指參考和借鑒社會契約理論的合理因素，對傳統(tǒng)稅法學加以反思與拓新，并以此指導對稅法實踐的修正與完善；這其中，傳統(tǒng)稅法學理論得以在跨世紀進程中嬗變、革新，進而發(fā)展為現(xiàn)代稅法學的支點和核心，就是既作為稅收法律關系的本質(zhì)、又作為稅法公平價值的“本源”、進而對稅法基本理論具有根本指導意義的“契約精神”（Spirit of Contract）。
我們可以通過考察羅馬法發(fā)展后期才形成的古典契約法來理解上述所謂“契約精神”。古典契約法的產(chǎn)生和發(fā)展有其經(jīng)濟基礎和思想基礎。所謂經(jīng)濟基礎，就是商品經(jīng)濟關系的內(nèi)在反映。在自然經(jīng)濟狀態(tài)下，經(jīng)濟的封閉性、局限性和保守性以及自給自足，不僅限定了人們基于血緣、親情、宗教、倫理和等級等產(chǎn)生的各種特定身份及在此身份下所從事的特定行為，還決定了人們之間的相互依賴性及因此而導致的人格上的非獨立性。但是一旦商品經(jīng)濟開始發(fā)展起來，即使是有如古羅馬那種早期的簡單商品經(jīng)濟，其開放
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