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跨國(guó)公司的價(jià)格轉(zhuǎn)移稅制芻議
前言90年代以來，跨國(guó)公司成為外國(guó)直接投資(FDI)的主要力量。由于跨國(guó)公司中母公司對(duì)子公司的操縱，這使得跨國(guó)公司不依國(guó)際市場(chǎng)供求關(guān)系而通過內(nèi)部交易進(jìn)行價(jià)格轉(zhuǎn)移成為可能。
以前，我國(guó)引入外資數(shù)量少，價(jià)格轉(zhuǎn)移的負(fù)面影響表現(xiàn)不明顯，對(duì)反避稅立法沒有給予足夠重視。目前引進(jìn)外資之多與三資企業(yè)虧損面之大已經(jīng)形成了極不協(xié)調(diào)的局面。如果涉外企業(yè)在超國(guó)民待遇下進(jìn)行國(guó)際避稅，就會(huì)導(dǎo)致國(guó)有企業(yè)、私營(yíng)企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力下降，產(chǎn)生新的經(jīng)濟(jì)侵略。特別是考慮到我國(guó)將加入WTO，十分需要借鑒國(guó)際組織與其他國(guó)家的立法模式，完善跨國(guó)公司的價(jià)格轉(zhuǎn)移稅制方面的立法。
本文擬從價(jià)格轉(zhuǎn)移稅制的納稅主體開始，介紹國(guó)際上存在的交易價(jià)格評(píng)價(jià)基礎(chǔ)，重點(diǎn)在于比較國(guó)際組織和各國(guó)立法模式的異同，希望可以由此對(duì)我國(guó)現(xiàn)存立法有所思考。
價(jià)格轉(zhuǎn)移稅制的納稅主體
從理論上講，關(guān)聯(lián)企業(yè)是指為達(dá)到特定的經(jīng)濟(jì)目的(規(guī)模利益與集團(tuán)利益最大化)通過特定手段(轉(zhuǎn)投資、企業(yè)合同)形成或多或少存在著控制關(guān)系的公司群(具有獨(dú)立法人地位)。根據(jù)聯(lián)合國(guó)貿(mào)發(fā)會(huì)議的定義，跨國(guó)公司是“在兩個(gè)或更多國(guó)家建立子公司或分公司，由母公司進(jìn)行有效控制和統(tǒng)籌決策，從事跨國(guó)界生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)體”。事實(shí)上，如果兩個(gè)關(guān)聯(lián)企業(yè)同屬一國(guó)法人，其間的價(jià)格轉(zhuǎn)移只影響各個(gè)企業(yè)的利潤(rùn)，對(duì)稅收主權(quán)國(guó)的稅收權(quán)益不會(huì)構(gòu)成侵害。所以本文所探討的是跨國(guó)公司以價(jià)格轉(zhuǎn)移手法在國(guó)際間轉(zhuǎn)移利潤(rùn)的避稅的問題。
交易價(jià)格的評(píng)價(jià)基礎(chǔ)
1979年經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織稅收委員會(huì)的報(bào)告書中對(duì)獨(dú)立企業(yè)間價(jià)格(the arm’s-length price)作了定義：同樣的貿(mào)易并以相同的或相類似的條件于自由競(jìng)爭(zhēng)的市場(chǎng)上在非關(guān)聯(lián)企業(yè)間進(jìn)行(交易)時(shí)(所形成)的價(jià)格。獨(dú)立企業(yè)間價(jià)格的確定方法分兩類：基于交易的傳統(tǒng)交易法和基于利潤(rùn)的交易利潤(rùn)法。
(一)傳統(tǒng)交易法中有獨(dú)立價(jià)格比較法(CUP)、再銷售價(jià)格法(RPM)、成本價(jià)格法(CP)。
(二)當(dāng)我們考察交易的自由化程度，市場(chǎng)貨源問題，知識(shí)產(chǎn)權(quán)和管理技術(shù)的定價(jià)，就不難發(fā)現(xiàn)在實(shí)踐中找到正確的獨(dú)立企業(yè)間價(jià)格、再銷售價(jià)格、毛利是相當(dāng)困難，可以說這個(gè)價(jià)格可能根本不存在或者存在卻難以操作。根據(jù)OECDl995年新準(zhǔn)則，當(dāng)傳統(tǒng)交易法無法適用時(shí)，可以使用交易利潤(rùn)法。交易利潤(rùn)法分為利潤(rùn)分割法(PSM)、交易凈利潤(rùn)法(TNMM)和比較利潤(rùn)法(CPN)。
交易利潤(rùn)法借助于具體項(xiàng)目的交易利潤(rùn)來比較推斷轉(zhuǎn)讓價(jià)格是否合理。由于企業(yè)收支符合正常交易原則時(shí)，因經(jīng)營(yíng)管理不同目標(biāo)不同，利潤(rùn)差異很大，所以某種程度上交易利潤(rùn)法背離了正常交易原則，也引起了很大的爭(zhēng)議。
除了以上的傳統(tǒng)交易法和交易利潤(rùn)法，還有公式分配法(Formulary apportionmment method)、成本分?jǐn)傉{(diào)整(Costsharing arrangements)、預(yù)約定價(jià)(Advance Pricing agreements)。這幾種方法沒有被各國(guó)廣泛接受，即使某些國(guó)家在操作上認(rèn)可，也屬于非強(qiáng)制性使用。
價(jià)格轉(zhuǎn)移稅制
1963年形成了具有較普遍約束力的經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織《關(guān)于對(duì)所得和資本避免雙重征稅的協(xié)定范本》(簡(jiǎn)稱《經(jīng)合發(fā)組織范本》或《OECD協(xié)定范本》)。1979年的《價(jià)格轉(zhuǎn)移與跨國(guó)公司》標(biāo)志著OECD開始對(duì)免除雙重征稅和防止國(guó)際避稅的國(guó)際合作進(jìn)行實(shí)質(zhì)性探討。1995年新準(zhǔn)則對(duì)1979年舊準(zhǔn)則進(jìn)行修改，確立“正常交易原則”。美國(guó)是全球第一個(gè)制訂價(jià)格轉(zhuǎn)移規(guī)則的國(guó)家，1968年《
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