研發(fā)費用資本化問題的研究
摘要：本文在對現行研發(fā)費用處理方法進行對比分析的基礎上，將我國新舊準則中對于研發(fā)費用會計處理方式的規(guī)定進行比較，找出其中的差異及其原因，并就我國新會計準則對高新技術企業(yè)研發(fā)費用會計處理的合理性展開論述。 關鍵詞：高新技術企業(yè)研發(fā)費用資本化 引言 據國家統(tǒng)計局的數據顯示，我國規(guī)模以上工業(yè)企業(yè)中高新技術產業(yè)2015年的研發(fā)與試驗費用支出超過了2 000
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億元，分別比2014年和2013年增加了17%和41%。研發(fā)投入（R&D）是企業(yè)的關鍵資源之一，是投資者衡量高新技術企業(yè)投資價值的核心因素。因此，能否對高新技術企業(yè)的研發(fā)費用進行合理的會計處理正受到越來越多的關注，尤其是高新技術企業(yè)的財務人員及利益相關者。 一、現行各種會計處理方式的對比總結 �。ㄒ唬┤抠M用化處理方式 美國會計準則選擇研發(fā)支出費用化的主要原因是：（1）研發(fā)支出可否在未來給企業(yè)帶來經濟利益是不能被確定的，研發(fā)活動的高風險性造成了未來經濟利益流入的高度不確定性；（2）研發(fā)支出并不能歸屬于企業(yè)資產，因為它與資產的定義是不符的；（3）研發(fā)費用的資本化及后期分攤違背了收入與費用配比的原則；（4）研發(fā)支出費用化相比于資本化更能向投資者和信貸機構提供更為有效的信息。這種處理方式比較單一，免去了會計確認、計量及后續(xù)分攤等工作，易于被企業(yè)財務人員掌握，可操作性較強，而且將研發(fā)支出費用化能抵減當期應稅所得，減少當期的稅款，所以這種方法很受歡迎。 但是這種處理方式存在一定的缺陷：首先，它并不完全符合收入、費用配比原則和真實性原則。研發(fā)費用于產生當期即作費用化處理，導致當期的費用與當期收益無法對應起來，但當研發(fā)成功之后，研究成果給企業(yè)帶來巨大的經濟利益流入時，已無法找到與其相對應的費用，容易造成當期利潤的虛減和未來期間利潤的虛增，因此不符合真實性原則。其次，研發(fā)費用全部費用化容易造成對企業(yè)資產價值的低估，企業(yè)賬面資產計量與隱形資產計量不一致。這主要是由于研發(fā)費用全部費用化會使正在為企業(yè)所用的通過研發(fā)所獲得的無形資產沒有辦法從賬面上體現出來，從而造成了企業(yè)賬面資產價值的降低。 �。ǘ┤抠Y本化會計處理方式 全部資本化處理方式主要是考慮到項目研發(fā)成功之后企業(yè)獲取的諸如專利權、專有技術等研發(fā)成果必然會給企業(yè)帶來未來經濟利益流入。這種處理方式不僅遵循了權責發(fā)生原則和配比原則，將企業(yè)的資產價值更好地體現出來，而且還能在一定程度上避免企業(yè)管理層為了追求當期利潤而導致的短期行為。 但是這種處理方式仍存在一定的缺陷，當研發(fā)失敗或研發(fā)成功的項目所存在的市場無法給企業(yè)帶來預期收益時，將所有項目的研發(fā)費用都進行資本化處理容易導致企業(yè)當期利潤和資產的虛增，財務報表所披露的信息缺乏真實性，誤導利益相關者的決策。隨著產品更新?lián)Q代的頻率逐漸加快，未來的收益能否達到預期的目標也是個未知數，這意味著全部資本化其實是對企業(yè)未來利潤進行透支的一種方式。 �。ㄈ┯袟l件資本化會計處理方式 此會計處理方式要求企業(yè)須將每個研發(fā)項目的研發(fā)過程都劃分成兩個階段，研究階段和開發(fā)階段；因為研究階段的研發(fā)費用沒有充分的證據能證明其可以在未來給企業(yè)帶來經濟利益流入，所以研究階段的研發(fā)費用具有很大的不確定性，因此，該階段的支出在發(fā)生時須將其計入當期損益，沖減當期利潤；開發(fā)階段的研發(fā)活動由于已經經過研究階段的驗證，其研發(fā)成果轉化成資產的可能性已經大大提高，所以在該階段，只要能滿足特定的條件就可以將該階段的支出進行資本化處理，確認為企業(yè)的無形資產，并在以后的會計期間內進行攤銷。 有條件資本化折中了全部費用化和全部資產化的規(guī)定，能在一定程度上避免全部費用化和全部資本化的缺陷，更符合客觀性原則和配比原則，有效提高企業(yè)會計信息的質量。盡管如此，有條件資本化還是存在一定的缺陷，其中最大的缺陷就是可操作性不強，主要表現為對下列內容都沒有進行詳細的描述和指引：兩個階段的劃分標準、企業(yè)管理層對盈余的操縱、未來的攤銷期限和辦法等。目前，世界上采用該種處理方式的國家都沒有相應的操作規(guī)范和細則來指引本國企業(yè)如何解?Q以上缺陷，使企業(yè)容易帶有主觀色彩地去執(zhí)行該種處理方式，從而導致行業(yè)間的會計信息缺乏可比性。 二、我國新會計準則對高新技術企業(yè)研發(fā)費用會計處理的合理性 我國2006年新的會計準則規(guī)定將企業(yè)的研發(fā)費用進行有條件的資本化，更符合當今高新技術企業(yè)的研發(fā)需求，主要體現在以下方面： 1.研發(fā)費用資本化能更客觀地反映高新技術企業(yè)的財務狀況。開發(fā)支出資本化的相關會計信息反映了企業(yè)的技術核心力和發(fā)展?jié)摿�，將其作為企業(yè)無形資產在財務報表中進行披露，更客觀地反映了企業(yè)財務狀況。 2.研發(fā)費用有條件資本化更加符合收入、費用配比原則。投入大、收益高、周期長是高新技術企業(yè)的特征，但是如果按照2001年舊會計準則中規(guī)定的將研發(fā)費用全部費用化會大幅降低企業(yè)當期的利潤，而且一旦無形資產的價值在以后被市場認證，即使收入能及時得到確認但卻無法找到與之相對應的成本，違背了收入費用配比原則。新準則中研發(fā)費用有條件資本化將當期符合資本化條件的支出計入無形資產，在未來收益期間進行攤銷，很大程度上解決了配比問題。 3.研發(fā)費用有條件資本化更加符合真實性原則。由于高新技術企業(yè)研發(fā)投入大，如果將當期的研發(fā)支出全部費用化，會大幅度沖減當期的利潤，投資者無法了解到企業(yè)真實的會計信息，違背了會計原則中的真實性原則。研發(fā)費用有條件資本化使得滿足五項條件的無形資產被列示在資產負債表中，研發(fā)支出和研發(fā)項目情況也在會計報告中有所披露，因而更好地遵循了真實性原則。 4.研發(fā)費用有條件資本化積極推動了自身的技術創(chuàng)新力。高新技術企業(yè)研發(fā)項目的投入金額較大，如果對當期的研發(fā)支出實行全部費用化的處理方式，勢必會大幅降低企業(yè)的利潤，進而影響企業(yè)經營者對企業(yè)管理層的考核成績。因此，企業(yè)管理層在這種情況下對企業(yè)的研發(fā)活動會持消極態(tài)度，不愿意對研發(fā)項目投入大量人力、財力資源，從而導致了企業(yè)雖然短時期內的利潤平穩(wěn)，但是從企業(yè)持續(xù)發(fā)展的角度來看，企業(yè)的長遠利益勢必會因為管理層的消極態(tài)度和做法而受到損害。開發(fā)階段支出有條件資本化可以消除管理者的短視行為，促使管理者為了企業(yè)長遠利益對研發(fā)活動進行積極投資。 三、總結 本文在對高新技術企業(yè)及其研發(fā)活動特征進行系統(tǒng)介紹的基礎上，將國內外研發(fā)費用處理方式進行比較的同時也評價了我國新舊準則的優(yōu)勢與不完善之處，總結出我國高新技術企業(yè)宜采取研發(fā)費用有條件資本化的結論。本文通過對新準則中存在的不足之處進行深入分析，提出高新技術企業(yè)對研發(fā)費用有條件資本化處理實務操作的建議：1.在新會計準則基礎上，高新技術企業(yè)多部門之間聯(lián)合制定一套適合本企業(yè)項目研發(fā)活動的內部核算制度，以便企業(yè)在對研發(fā)費用進行有條件資本化時做到有據可依。2.為了增強企業(yè)評審報告的可信度和權威性，在企業(yè)內部評審小組無法勝任項目測評時，可以引進外部評審機制。3.與財政部門積極配合，高新技術企業(yè)各行業(yè)內建立研發(fā)費用會計處理方式的核算及披露規(guī)范，以便為同行業(yè)的高新技術企業(yè)提供好的借鑒。
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