研發(fā)費用資本化問題的研究
摘要：本文在對現(xiàn)行研發(fā)費用處理方法進行對比分析的基礎(chǔ)上，將我國新舊準則中對于研發(fā)費用會計處理方式的規(guī)定進行比較，找出其中的差異及其原因，并就我國新會計準則對高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)費用會計處理的合理性展開論述。 關(guān)鍵詞：高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)費用資本化 引言 據(jù)國家統(tǒng)計局的數(shù)據(jù)顯示，我國規(guī)模以上工業(yè)企業(yè)中高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)2015年的研發(fā)與試驗費用支出超過了2 000
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億元，分別比2014年和2013年增加了17%和41%。研發(fā)投入（R&D）是企業(yè)的關(guān)鍵資源之一，是投資者衡量高新技術(shù)企業(yè)投資價值的核心因素。因此，能否對高新技術(shù)企業(yè)的研發(fā)費用進行合理的會計處理正受到越來越多的關(guān)注，尤其是高新技術(shù)企業(yè)的財務(wù)人員及利益相關(guān)者。 一、現(xiàn)行各種會計處理方式的對比總結(jié) �。ㄒ唬┤抠M用化處理方式 美國會計準則選擇研發(fā)支出費用化的主要原因是：（1）研發(fā)支出可否在未來給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益是不能被確定的，研發(fā)活動的高風(fēng)險性造成了未來經(jīng)濟利益流入的高度不確定性；（2）研發(fā)支出并不能歸屬于企業(yè)資產(chǎn)，因為它與資產(chǎn)的定義是不符的；（3）研發(fā)費用的資本化及后期分攤違背了收入與費用配比的原則；（4）研發(fā)支出費用化相比于資本化更能向投資者和信貸機構(gòu)提供更為有效的信息。這種處理方式比較單一，免去了會計確認、計量及后續(xù)分攤等工作，易于被企業(yè)財務(wù)人員掌握，可操作性較強，而且將研發(fā)支出費用化能抵減當期應(yīng)稅所得，減少當期的稅款，所以這種方法很受歡迎。 但是這種處理方式存在一定的缺陷：首先，它并不完全符合收入、費用配比原則和真實性原則。研發(fā)費用于產(chǎn)生當期即作費用化處理，導(dǎo)致當期的費用與當期收益無法對應(yīng)起來，但當研發(fā)成功之后，研究成果給企業(yè)帶來巨大的經(jīng)濟利益流入時，已無法找到與其相對應(yīng)的費用，容易造成當期利潤的虛減和未來期間利潤的虛增，因此不符合真實性原則。其次，研發(fā)費用全部費用化容易造成對企業(yè)資產(chǎn)價值的低估，企業(yè)賬面資產(chǎn)計量與隱形資產(chǎn)計量不一致。這主要是由于研發(fā)費用全部費用化會使正在為企業(yè)所用的通過研發(fā)所獲得的無形資產(chǎn)沒有辦法從賬面上體現(xiàn)出來，從而造成了企業(yè)賬面資產(chǎn)價值的降低。 �。ǘ┤抠Y本化會計處理方式 全部資本化處理方式主要是考慮到項目研發(fā)成功之后企業(yè)獲取的諸如專利權(quán)、專有技術(shù)等研發(fā)成果必然會給企業(yè)帶來未來經(jīng)濟利益流入。這種處理方式不僅遵循了權(quán)責(zé)發(fā)生原則和配比原則，將企業(yè)的資產(chǎn)價值更好地體現(xiàn)出來，而且還能在一定程度上避免企業(yè)管理層為了追求當期利潤而導(dǎo)致的短期行為。 但是這種處理方式仍存在一定的缺陷，當研發(fā)失敗或研發(fā)成功的項目所存在的市場無法給企業(yè)帶來預(yù)期收益時，將所有項目的研發(fā)費用都進行資本化處理容易導(dǎo)致企業(yè)當期利潤和資產(chǎn)的虛增，財務(wù)報表所披露的信息缺乏真實性，誤導(dǎo)利益相關(guān)者的決策。隨著產(chǎn)品更新?lián)Q代的頻率逐漸加快，未來的收益能否達到預(yù)期的目標也是個未知數(shù)，這意味著全部資本化其實是對企業(yè)未來利潤進行透支的一種方式。 �。ㄈ┯袟l件資本化會計處理方式 此會計處理方式要求企業(yè)須將每個研發(fā)項目的研發(fā)過程都劃分成兩個階段，研究階段和開發(fā)階段；因為研究階段的研發(fā)費用沒有充分的證據(jù)能證明其可以在未來給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益流入，所以研究階段的研發(fā)費用具有很大的不確定性，因此，該階段的支出在發(fā)生時須將其計入當期損益，沖減當期利潤；開發(fā)階段的研發(fā)活動由于已經(jīng)經(jīng)過研究階段的驗證，其研發(fā)成果轉(zhuǎn)化成資產(chǎn)的可能性已經(jīng)大大提高，所以在該階段，只要能滿足特定的條件就可以將該階段的支出進行資本化處理，確認為企業(yè)的無形資產(chǎn)，并在以后的會計期間內(nèi)進行攤銷。 有條件資本化折中了全部費用化和全部資產(chǎn)化的規(guī)定，能在一定程度上避免全部費用化和全部資本化的缺陷，更符合客觀性原則和配比原則，有效提高企業(yè)會計信息的質(zhì)量。盡管如此，有條件資本化還是存在一定的缺陷，其中最大的缺陷就是可操作性不強，主要表現(xiàn)為對下列內(nèi)容都沒有進行詳細的描述和指引：兩個階段的劃分標準、企業(yè)管理層對盈余的操縱、未來的攤銷期限和辦法等。目前，世界上采用該種處理方式的國家都沒有相應(yīng)的操作規(guī)范和細則來指引本國企業(yè)如何解?Q以上缺陷，使企業(yè)容易帶有主觀色彩地去執(zhí)行該種處理方式，從而導(dǎo)致行業(yè)間的會計信息缺乏可比性。 二、我國新會計準則對高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)費用會計處理的合理性 我國2006年新的會計準則規(guī)定將企業(yè)的研發(fā)費用進行有條件的資本化，更符合當今高新技術(shù)企業(yè)的研發(fā)需求，主要體現(xiàn)在以下方面： 1.研發(fā)費用資本化能更客觀地反映高新技術(shù)企業(yè)的財務(wù)狀況。開發(fā)支出資本化的相關(guān)會計信息反映了企業(yè)的技術(shù)核心力和發(fā)展?jié)摿Γ瑢⑵渥鳛槠髽I(yè)無形資產(chǎn)在財務(wù)報表中進行披露，更客觀地反映了企業(yè)財務(wù)狀況。 2.研發(fā)費用有條件資本化更加符合收入、費用配比原則。投入大、收益高、周期長是高新技術(shù)企業(yè)的特征，但是如果按照2001年舊會計準則中規(guī)定的將研發(fā)費用全部費用化會大幅降低企業(yè)當期的利潤，而且一旦無形資產(chǎn)的價值在以后被市場認證，即使收入能及時得到確認但卻無法找到與之相對應(yīng)的成本，違背了收入費用配比原則。新準則中研發(fā)費用有條件資本化將當期符合資本化條件的支出計入無形資產(chǎn)，在未來收益期間進行攤銷，很大程度上解決了配比問題。 3.研發(fā)費用有條件資本化更加符合真實性原則。由于高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)投入大，如果將當期的研發(fā)支出全部費用化，會大幅度沖減當期的利潤，投資者無法了解到企業(yè)真實的會計信息，違背了會計原則中的真實性原則。研發(fā)費用有條件資本化使得滿足五項條件的無形資產(chǎn)被列示在資產(chǎn)負債表中，研發(fā)支出和研發(fā)項目情況也在會計報告中有所披露，因而更好地遵循了真實性原則。 4.研發(fā)費用有條件資本化積極推動了自身的技術(shù)創(chuàng)新力。高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)項目的投入金額較大，如果對當期的研發(fā)支出實行全部費用化的處理方式，勢必會大幅降低企業(yè)的利潤，進而影響企業(yè)經(jīng)營者對企業(yè)管理層的考核成績。因此，企業(yè)管理層在這種情況下對企業(yè)的研發(fā)活動會持消極態(tài)度，不愿意對研發(fā)項目投入大量人力、財力資源，從而導(dǎo)致了企業(yè)雖然短時期內(nèi)的利潤平穩(wěn)，但是從企業(yè)持續(xù)發(fā)展的角度來看，企業(yè)的長遠利益勢必會因為管理層的消極態(tài)度和做法而受到損害。開發(fā)階段支出有條件資本化可以消除管理者的短視行為，促使管理者為了企業(yè)長遠利益對研發(fā)活動進行積極投資。 三、總結(jié) 本文在對高新技術(shù)企業(yè)及其研發(fā)活動特征進行系統(tǒng)介紹的基礎(chǔ)上，將國內(nèi)外研發(fā)費用處理方式進行比較的同時也評價了我國新舊準則的優(yōu)勢與不完善之處，總結(jié)出我國高新技術(shù)企業(yè)宜采取研發(fā)費用有條件資本化的結(jié)論。本文通過對新準則中存在的不足之處進行深入分析，提出高新技術(shù)企業(yè)對研發(fā)費用有條件資本化處理實務(wù)操作的建議：1.在新會計準則基礎(chǔ)上，高新技術(shù)企業(yè)多部門之間聯(lián)合制定一套適合本企業(yè)項目研發(fā)活動的內(nèi)部核算制度，以便企業(yè)在對研發(fā)費用進行有條件資本化時做到有據(jù)可依。2.為了增強企業(yè)評審報告的可信度和權(quán)威性，在企業(yè)內(nèi)部評審小組無法勝任項目測評時，可以引進外部評審機制。3.與財政部門積極配合，高新技術(shù)企業(yè)各行業(yè)內(nèi)建立研發(fā)費用會計處理方式的核算及披露規(guī)范，以便為同行業(yè)的高新技術(shù)企業(yè)提供好的借鑒。
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