論所得稅的國際競爭

國際稅收競爭是指有關(guān)國家為了使本國的稅收制度與他國保持一致，而單方面采取的一種稅收制度調(diào)整，有時也稱其為稅收的非合作性國際協(xié)調(diào)。國際稅收競爭最早表現(xiàn)在關(guān)稅方面，所得稅的國際競爭是二戰(zhàn)以后才開始的，一些發(fā)展中國家為了吸引外資，競相實行低所得稅政策，這可以說是所得稅國際競爭的開端。80年代中期開始的世界性的所得稅降稅浪潮則標志著所得稅國際競爭進入了一個新的階段。目前這種降稅競爭還有發(fā)展的可能，本文將對所得稅國際競爭的有關(guān)問題進行簡要分析。 

    一、所得稅征稅權(quán)國際協(xié)調(diào)原則對國際投資的影響 

    我們知道，目前世界上大多數(shù)國家課征所得稅都同時實行地域管轄權(quán)和居民管轄權(quán)，這種情況很容易造成所得的國際重復(fù)征稅，阻礙資本國際流動。因而國際社會有必要對有關(guān)國家的所得稅征稅權(quán)加以協(xié)調(diào)。然而，協(xié)調(diào)兩國的征稅權(quán)首先需要解決一個問題，即對跨國投資所得究竟應(yīng)按來源國的稅負水平課稅，還是應(yīng)按居住國的稅負水平課稅？這是所得稅征稅權(quán)協(xié)調(diào)的原則問題。按照來源國原則進行協(xié)調(diào)，就是要使跨國投資所得的整體稅負水平與來源國的稅負水平保持一致，而按照居住國原則進行協(xié)調(diào)，要使跨國投資所得的整體稅負水平與居住國的稅負水平相一致。無論實行哪種協(xié)調(diào)原則，都可以解決所得國際重復(fù)征稅問題，但不同的協(xié)調(diào)原則對國際投資流動的影響是不同的。由于現(xiàn)實中各國之間的所得稅稅率不盡相同，因此，按照來源國原則進行協(xié)調(diào)就會鼓勵高稅國居民到低稅國去進行投資，而只有實行居住國原則，稅收才能使一國投資者對投資國別的選擇保持中立，做到所謂的“稅收資本輸出中性”。 

    二、國際間現(xiàn)行的所得稅征稅權(quán)協(xié)調(diào)原則及稅收外流問題 

    所得稅征稅權(quán)的協(xié)調(diào)原則不同，其所需的協(xié)調(diào)措施也就不同。如果要實行來源國原則，有關(guān)國家在稅收管轄權(quán)相互沖突的情況下應(yīng)采取對國外所得免稅的方法，以使跨國所得只負擔(dān)來源國的稅收。而如果要實行居住國原則，有關(guān)國家則應(yīng)采用外國稅收抵免法解決重復(fù)征稅問題，這樣，即使來源國的稅率較低，但由于居住國要按照本國稅率與來源國稅率之差對本國投資者的國外所得進行補征，納稅人的跨國所得仍要按照居住國的稅負水平負擔(dān)稅收。 

    那么，國際間現(xiàn)行的所得稅征稅權(quán)協(xié)調(diào)原則究竟屬于哪種類型？從目前發(fā)達國家（主要的資本輸出國）采取的避免所得國際重復(fù)征稅的措施來看，歐洲大陸國家為保證本國跨國公司與東道國公司開展公平競爭，多實行免稅法來解決雙重征稅問題（即居住國對本國公司來自于參股比重達到規(guī)定要求的外國公司的所得免予征稅；又稱“參與免稅法”，該法一般適用于來自非避稅地的積極投資所得），英、美、加、日等國則強調(diào)用抵免法消除重復(fù)征稅。這樣看來，國際間似乎并沒有一個占支配地位的所得稅征稅權(quán)協(xié)調(diào)原則。然而，我們還應(yīng)當看到，英、美等發(fā)達國家在實施抵免法的同時，為了有利于本國跨國公司與東道國當?shù)毓�司或�(qū)嵭忻舛惙ǖ臍W洲國家的公司開展競爭，還普遍實行“推遲課稅”的辦法，即對本國公司取得的未匯回國的外國來源所得暫不征稅，待其匯回國時再行征稅（歐洲大陸國家對不適用于“參與免稅法”的國外消極投資所得一般也有“推遲課稅”的規(guī)定）。所以，總的來看，目前國際間占支配地位的所得稅征稅權(quán)協(xié)調(diào)原則為來源國原則。 

    用來源國原則協(xié)調(diào)各國的所得稅征稅權(quán)。不僅會影響稅收的資本輸出中性，而且還會導(dǎo)致高稅國的所得稅外流。因為，根據(jù)來源國原則，跨國投資所得的稅負最終完全取決于投資使用國即所得來源國的，稅率高低，在資本可以跨國自由流動的情況下，一國的所得稅稅率過高，該國的居民就會到低稅國去進行投資，從而使資本流到低稅國；這時，雖然居住國的稅率較高，但由于資本所得稅的稅基縮小，其所得稅收入也很可能隨之縮小。居住國減少的所得稅收入實質(zhì)上是伴隨

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