歷史成本與公允價(jià)值的比較與關(guān)系的論文

　　[摘要]近年來(lái)會(huì)計(jì)界一直對(duì)歷史成本計(jì)量屬性和公允價(jià)值計(jì)量屬性孰是孰非進(jìn)行了激烈的討論，歷史成本計(jì)量屬性存在明顯的缺陷，而運(yùn)用公允價(jià)值的條件還不成熟。

　　[關(guān)鍵詞]歷史成本、公允價(jià)值

　　長(zhǎng)期以來(lái)，會(huì)計(jì)以歷史成本計(jì)量為基礎(chǔ)，以配比原則作為收益計(jì)量的主要方法。它所反映的會(huì)計(jì)信息具有客觀性、真實(shí)性與可驗(yàn)證性等優(yōu)點(diǎn)，曾經(jīng)很好的服務(wù)于過(guò)去的工業(yè)時(shí)代，但卻遠(yuǎn)不能適應(yīng)信息和知識(shí)時(shí)代的要求。所以美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則大力推廣公允價(jià)值計(jì)量屬性，并且在擴(kuò)大公允價(jià)值計(jì)量的同時(shí)采納了資產(chǎn)負(fù)債觀。而我國(guó)財(cái)政部也在2006年出臺(tái)了新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，這一準(zhǔn)則在立足于我國(guó)國(guó)情的基礎(chǔ)上與國(guó)際準(zhǔn)則趨同，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則確定的主要會(huì)計(jì)計(jì)量屬性包括歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、公允價(jià)值和現(xiàn)值。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定以歷史成本計(jì)量屬性為主，其他的計(jì)量屬性為輔。但也比較全面的導(dǎo)入了公允價(jià)值計(jì)量屬性，歷史成本原則要求在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)，某項(xiàng)資產(chǎn)按其取得或交換時(shí)的實(shí)際價(jià)格入賬，入賬后的賬面價(jià)值在該資產(chǎn)的存續(xù)期內(nèi)一般不作調(diào)整，他所反應(yīng)的是市場(chǎng)交易實(shí)際價(jià)格，可靠性強(qiáng)。但其優(yōu)點(diǎn)也是其缺點(diǎn)，它所反映的價(jià)格只是一個(gè)固定的時(shí)間點(diǎn)上的，而不能反映企業(yè)在持有資產(chǎn)期間因?yàn)榻?jīng)營(yíng)環(huán)境變化而引發(fā)的企業(yè)持有資產(chǎn)的價(jià)值變化，從而相關(guān)性比較差。特別是在20世紀(jì)以來(lái)現(xiàn)行幣值不穩(wěn)定、通貨膨脹時(shí)時(shí)存在且物價(jià)總是處于不斷變化的經(jīng)濟(jì)條件下，資產(chǎn)以歷史成本計(jì)價(jià)往往與其重置成本有差異，雖然在這種計(jì)價(jià)方式下對(duì)資產(chǎn)采取了提取累計(jì)折舊和減值準(zhǔn)備以彌補(bǔ)其缺陷，但是仍然不能準(zhǔn)確的反映資產(chǎn)的現(xiàn)實(shí)價(jià)值。尤其近幾年來(lái)通貨膨脹一直居高不下，因此歷史成本的會(huì)計(jì)報(bào)表由于物價(jià)總體水平的上漲使其部分項(xiàng)目的計(jì)量變得不真實(shí)，資產(chǎn)的賬面價(jià)值明顯脫離現(xiàn)實(shí)價(jià)值，使企業(yè)產(chǎn)生了大量虛利、使企業(yè)上交國(guó)家利稅和分配股東的股利增加，使得國(guó)家和股東慢慢的把企業(yè)吃空。許多企業(yè)雖然在報(bào)表上出現(xiàn)巨大的凈損益，卻無(wú)力補(bǔ)充存貨和更新設(shè)備，因?yàn)樵谖飪r(jià)上漲和通貨膨脹經(jīng)濟(jì)下，按歷史成本原則計(jì)提的累計(jì)折舊會(huì)導(dǎo)致固定資產(chǎn)已耗價(jià)值補(bǔ)償不足，補(bǔ)償?shù)膬r(jià)值不足購(gòu)買與原有質(zhì)量數(shù)量相同的資產(chǎn)和存貨，企業(yè)的生產(chǎn)規(guī)模不斷萎縮，資本保全無(wú)法實(shí)現(xiàn)，這些都是他的缺點(diǎn)。

　　新準(zhǔn)則引入了公允價(jià)值將公允價(jià)值定義為：“資產(chǎn)和負(fù)債按照公平交易中熟悉情況的雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或債務(wù)清償?shù)慕鹑谟?jì)量，”公允價(jià)值是資產(chǎn)與負(fù)債以市場(chǎng)價(jià)值或未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值作為計(jì)價(jià)依據(jù)的計(jì)量屬性。公允價(jià)值與歷史成本相比有以下幾個(gè)有優(yōu)點(diǎn)：首先，公允價(jià)值具有很強(qiáng)的相關(guān)性，直接客觀的反映企業(yè)資產(chǎn)的價(jià)值，并保持“隨行隨市”保證企業(yè)會(huì)計(jì)信息有用性。其次，有利于我國(guó)企業(yè)的資本保全，當(dāng)企業(yè)的生產(chǎn)能力采用公允價(jià)值計(jì)量時(shí)，不管何時(shí)耗費(fèi)、均按現(xiàn)行市價(jià)和未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值核算。最后，有利于解決經(jīng)營(yíng)者的短期行為與企業(yè)長(zhǎng)期發(fā)展的問(wèn)題，在成本模式下，企業(yè)過(guò)分注重當(dāng)期利潤(rùn)、忽視企業(yè)資本積累容易造成短期行為。在公允價(jià)值模式下，使經(jīng)營(yíng)者以單純的利潤(rùn)為中心轉(zhuǎn)變?yōu)橐蕴嵘�企業(yè)的市場(chǎng)價(jià)值為中心，立足于長(zhǎng)期發(fā)展。

　　與歷史成本相比，公允價(jià)值也有其缺點(diǎn):首先，公允價(jià)值的難以獲得性，公允價(jià)值的使用是按照市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的游戲規(guī)則，以成熟發(fā)達(dá)的市場(chǎng)交易價(jià)格為基礎(chǔ)的，而我國(guó)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體系雖然已經(jīng)確立，但是還沒(méi)有完全轉(zhuǎn)型，活躍市場(chǎng)還會(huì)受到種種非活躍市場(chǎng)因素的影響。目前還有相當(dāng)一部分資產(chǎn)和負(fù)債缺乏完善的市場(chǎng)，難以通過(guò)市場(chǎng)獲取資產(chǎn)的完備信息。其次，公允價(jià)值獲取方法的難量化性，確定公允價(jià)值的方法主要有：市價(jià)法和現(xiàn)值估價(jià)法。當(dāng)存在市場(chǎng)交易價(jià)格的情況下采用市價(jià)法。當(dāng)一項(xiàng)資產(chǎn)和負(fù)債能夠在成熟活躍的市場(chǎng)上存在，或與一項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債相同或類似的同等效用的替代品在市場(chǎng)上存在時(shí)，則采用其交易價(jià)格作為其公允價(jià)值。但當(dāng)一項(xiàng)資產(chǎn)和負(fù)債不存在活躍市場(chǎng)或者同等效用的替代品時(shí)，就需采用現(xiàn)值估價(jià)法，而目前估價(jià)技術(shù)還不成熟，估價(jià)的準(zhǔn)確性還有待提高。最后，公允價(jià)值的采用需要會(huì)計(jì)師具有高超的判斷能力，從技術(shù)上來(lái)講公允價(jià)值的獲得需要會(huì)計(jì)師具有豐富的會(huì)計(jì)理論與實(shí)踐素質(zhì)，而且需要會(huì)計(jì)師了解評(píng)估、金融資本市場(chǎng)等相關(guān)知識(shí)。

　　根據(jù)我國(guó)的現(xiàn)實(shí)情況，許多企業(yè)運(yùn)用公允價(jià)值的條件還不成熟。若不加限制的允許企業(yè)采用公允價(jià)值會(huì)計(jì)，很可能管理層就將其演變?yōu)椤昂戏ê侠怼辈倏v利潤(rùn)或計(jì)提秘密準(zhǔn)備的工具，從而導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息喪失真實(shí)性與可靠性，與公允價(jià)值計(jì)量原則的目的背道而馳。而歷史成本會(huì)計(jì)又在很大程度上不適應(yīng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展中所產(chǎn)生的幣值不穩(wěn)定、通貨膨脹嚴(yán)重、衍生金融工具的不斷創(chuàng)新等現(xiàn)象。所以筆者認(rèn)為不能把公允價(jià)值會(huì)計(jì)與歷史成本會(huì)計(jì)完全對(duì)立起來(lái)，而應(yīng)該認(rèn)為公允價(jià)值會(huì)計(jì)是歷史成本會(huì)計(jì)的延續(xù)和發(fā)展，在生產(chǎn)力水平較低且市場(chǎng)機(jī)制不健全、貨幣幣值比較穩(wěn)定的歷史時(shí)期采用歷史成本計(jì)量。在經(jīng)濟(jì)取得了較快發(fā)展的階段可以把歷史成本和公允價(jià)值會(huì)計(jì)綜合采用，而現(xiàn)今經(jīng)濟(jì)就處于這種時(shí)期，公允價(jià)值在國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則中已躍升為與歷史成本計(jì)量并駕齊驅(qū)的新的計(jì)量模式。而鑒于我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的情況，以及法律的監(jiān)管力度和人員素質(zhì)的差異，不能完全照搬西方的模式，我國(guó)在改革中就犯了這樣的錯(cuò)誤，由于公允價(jià)值的不易計(jì)量性讓粉飾會(huì)計(jì)利潤(rùn)的企業(yè)鉆了空子。而在這次新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)公允價(jià)值的引用采用了適度、謹(jǐn)慎的態(tài)度，此次準(zhǔn)則體系中主要在金融工具、投資性房地產(chǎn)、非共同控制下的企業(yè)合并、債務(wù)重組和非貨幣性交易等方面采取了公允價(jià)值，是比較合適的。在未來(lái)經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展時(shí)期采取公允價(jià)值會(huì)計(jì)，但這并不是說(shuō)要完全拋棄歷史成本計(jì)量，因?yàn)樵谫Y產(chǎn)和存貨購(gòu)買時(shí)的歷史成本價(jià)格就是在初始計(jì)量時(shí)點(diǎn)的公允價(jià)值。

　　參考文獻(xiàn):

　　[1]黃世忠:公允價(jià)值——面向21世紀(jì)的計(jì)量屬性，2002（2）

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　　[3]王富強(qiáng):歷史成本會(huì)計(jì)模式的現(xiàn)在和未來(lái)，2007.11

　　[4]戴德明:財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué).北京:中國(guó)人民出版社，2004

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